Vaarinpidosta virtuaaliaikaan : Sata vuotta suomalaista tilintarkastusta

Tämän tutkimuksen aiheena on tilintarkastuksen historiallinen kehittyminen Suomessa runsaan sadan vuoden aikana. Tutkimuksen tavoitteena on analysoida osakeyhtiön tilintarkastuksen kehitystä ja yhdistää vuosisadan kehityspiirteet tilintarkastuksen kokonaiskuvaksi. Tutkittava periodi alkaa 1800-luvun lopulta ja päättyy 2000-luvun taitteeseen. Tutkimuksessa tarkastellaan suomalaista tilintarkastusinstituutiota, joka jaetaan kolmeen osaan: tilintarkastusta säätelevään normistoon (normit), tilintarkastajajärjestelmään (toimijat) ja tilintarkastuksen sisältöön (tehtävät). Tutkimuksessa tavoitellaan vastauksia kysymyksiin: mitä tarkastettiin, milloin tarkastettiin, kuka tarkasti ja miten tarkastettiin eri aikakausina? Tutkimus perustuu historialliseen lähdeaineistoon, jonka muodostavat tutkimusajanjakson lainsäädäntö, lainvalmisteluasiakirjat, viranomaisten ohjeet ja päätökset, alan järjestöjen suositukset, ammattilehtien artikkelit sekä laskentatoimen ja tilintarkastuksen ammattikirjallisuus. Metodologisesti tutkimus on teoreettinen, kvalitatiivinen historiantutkimus, jossa lähdeaineistoa käsitellään lähdekriittisesti ja osittain sisältöanalyysin keinoin. Tilintarkastusta säätelevässä normistossa keskeisiä lakeja ovat olleet osakeyhtiölaki, kirjanpitolaki ja tilintarkastuslaki. Lakisääteinen tilintarkastus alkoi vuoden 1895 osakeyhtiölaista, joka uudistui vuonna 1978 ja jälleen vuonna 1997. Kirjanpitolainsäädäntö on uudistunut viidesti: 1925 ja 1928, 1945, 1973, 1993 sekä 1997. Vuoden 1994 tilintarkastuslakiin koottiin tilintarkastuksen säädökset useista laeista. Muita normistoja ovat olleet EY:n direktiivit, Kilan ohjeet, KHT-yhdistyksen suositukset, Keskuskauppakamarin säännökset ja viimeisimpinä IAS- ja ISA-standardit. Ammattimainen tilintarkastajajärjestelmä saatiin maahamme kauppiaskokousten ansiosta. Ammattimaisena tilintarkastuksen toimijana aloitti Suomen Tilintarkastajainyhdistys vuonna 1911, ja sen toimintaa jatkoi KHT-yhdistys vuodesta 1925 alkaen. Tilintarkastajien auktorisointi siirtyi Keskuskauppakamarille vuonna 1924. HTM-tilintarkastajat ovat olleet alalla vuodesta 1950 lähtien. Kauppakamarijärjestö on toiminut hyväksyttyjen tilintarkastajien valvojana koko ammattimaisen tilintarkastustoiminnan ajan. Valtion valvontaa suorittaa VALA (Valtion tilintarkastuslautakunta). Koko tutkittavan periodin ajan auktorisoitujen tilintarkastajien rinnalla osakeyhtiöiden tarkastajina ovat toimineet myös maallikot.Tilintarkastuksen tehtäviin kuului vuoden 1895 osakeyhtiölain mukaan hallinnon ja tilien tarkastus. Myöhemmin sisältö täsmentyi tilinpäätöksen, kirjanpidon ja hallinnon tarkastukseksi. Tutkimusajanjakson alussa tilintarkastus oli manuaalista kaikkien tositteiden prikkausta ja virheiden etsimistä. Myöhemmin tarkastus muuttui pistokokeiksi. Kertatarkastuksesta siirryttiin jatkuvaan valvontatarkastukseen 1900-luvun alkupuolella. Dokumentoinnista ja työpapereista alkaa olla havaintoja 1930-luvulta lähtien. Atk-tarkastus yleistyi 1970- ja 1980-luvuilla, jolloin myös riskianalyyseihin alettiin kiinnittää huomiota. Hallinnon tarkastuksen merkitys on kasvanut kaiken aikaa. Tilintarkastuskertomukset olivat tutkimusajanjakson alussa vapaamuotoisia ja sisällöltään ilmaisurikkaita ja kuvailevia. Kertomus muuttui julkiseksi vuoden 1978 osakeyhtiölain myötä. Myöhemmin KHT-yhdistyksen vakiokertomusmallit yhdenmukaistivat ja pelkistivät raportointia. Tutkimuksen perusteella tilintarkastuksen historia voidaan jakaa kolmeen kauteen, jotka ovat tilintarkastusinstituution rakentumisen kausi (1895 - 1950), vakiintumisen kausi (1951 - 1985) ja kansainvälistymisen ja julkisuuden kausi (1986 alkaen). Tutkimusajanjakson jokaisella vuosikymmenellä keskusteltiin jatkuvasti tilintarkastajien riittävyydestä, alalle pääsyn ja tutkintojen vaikeudesta, tilintarkastajien ammattitaidon tasosta,hallinnon tarkastuksen sisällöstä, tilintarkastuskertomuksesta sekä maallikkotarkastajien asemasta. 1990-luvun keskeisimmät keskusteluaiheet olivat konsultointi, riippumattomuus, odotuskuilu sekä tilintarkastuksen taso ja laadunvalvonta. Analysoitaessa tilintarkastuksen muutoksia runsaan sadan vuoden ajalta voidaan todeta, että tilintarkastuksen ydintehtävät eivät juurikaan ole muuttuneet vuosikymmenien kuluessa. Osakeyhtiön tilintarkastus on edelleenkin laillisuustarkastusta. Sen tarkoituksena on yhä kirjanpidon, tilinpäätöksen ja hallinnon tarkastus. Tilintarkastajat valvovat osakkeenomistajien etua ja raportoivat heille tarkastuksen tuloksista. Tilintarkastuksen ulkoinen maailma sen sijaan on muuttunut vuosikymmenten saatossa. Kansainvälistyminen on lisännyt säännösten määrää, odotuksia ja vaatimuksia on nykyisin enemmän, uusi tekniikka mahdollistaa nopean tiedonkulun ja valvonta on lisääntynyt nykypäivää kohti tultaessa. Tilintarkastajan pätevyys perustuu nykyään tietotekniikan, tietojärjestelmien ja yrityksen toimialantuntemukseen. Runsaan sadan vuoden takaisen lain vaarinpitovaatimuksesta on tultu virtuaaliaikaiseen maailmaan!

Laadun kehittäminen suomalaisissa yrityksissä

Laadun ja sen kehittämisen sisältö on ollut jatkuvassa muutostilassa. Laatuajattelu on laajentunut käsittämään yhä suuremman osan organisaatioiden toiminnasta. Laadun kehittämisessä on jatkuvasti otettu käyttöön uusi kehittämiskeinoja. Laaja-alaisesti organisaation toimintaan kytkeytyvistä keinoista tunnetuimpia ovat erilaiset laadunhallintajärjestelmät ja itsearviointi eri kriteeristöjen avulla. Tämän tutkimuksen tavoitteina olivat: a) etsiä motiiveja, minkä vuoksi yritykset ovat alkaneet kehittää laatuaan, b) tutkia total quality management (TQM) -ajattelun soveltamisen syvällisyyden vaikutuksia, c) selvittää laadunkehittämistyön ajallisen keston vaikutuksia, ja d) saada kokonaiskuva keskeisimpien laadun kehittämiskeinojen toteutuksesta ja menestyksellisyydestä. Työn teoriaosassa paneuduttiin laatu-käsitteeseen yritystoiminnassa, laatu- ja TQM-ajattelun sisältöön sekä laadun kehittämisen johtamiseen. Lisäksi tutkittiin keskeisimpiä laadun kehittämisen keinoja, joita olivat mm. ihmisten toiminta, laadunhallintajärjestelmät, itsearvioinnit, toimintaprosessien kehittäminen, asiakas- ja toimittajayhteistyö. Tutkimuksen empiirisessä osassa tutkittiinem. laadun kehittämiseen liittyviä asioita suomalaisissa yrityksissä. Aineisto kerättiin haastattelemalla yritysten laadun kehittämisestä vastaavia henkilöitä 24 yrityksessä. Tulosten esittämisessä hyödynnettiin tilastollisia tutkimusmenetelmiä kvalitatiivisten menetelmien ohella. Tässä aineistossa asiakasvaatimukset ja oma kehityshalu nousivat yleisimmiksi tärkeimmistä laadun kehittämisen aloitusmotiiveista. Mikään tärkeimmistä aloitusmotiiveista ei ollutkuitenkaan johtanut selkeästi ylivoimaisimpaan menestymiseen myöhemmin. TQM-ajattelun laaja-alainen soveltaminen johti laadun kehittämisen kannalta positiiviseen suuntaan. Pisimpään laatuaan kehittäneet yritykset olivat suuria ja kansainvälisesti suuntautuneita. Pelkkä kehitystyön ajallinen kesto näkyi vain vähän kehittämisen eri osa-alueilla. Laadun kehittämistyön menetyksellisyyden kannalta positiivia asioita olivat: henkilöstön aktiivisuus, itsearviointien hyödyntäminen, toimintaprosessien kuvaaminen ja kehittäminen, sekä asiakas- ja toimittajayhteistyö. Laadun kehittämiseen kannattaa ottaa aktiivisesti mukaankoko organisaation henkilöstö. Itsearviointien käytöllä on mahdollista kehittääorganisaatiota laaja-alaisesti. Niin asiakkaat kuin toimittajat kannattaa ottaaaktiivisesti mukaan kehittämistoimintaan. Se on kaikkien osapuolien yhteinen etu.

Pienen matkailuyrityksen yrittäjän taival : Oppiminen yrittäjyysprosessissa

Tämä tutkimus liittyy keskusteluun yrittäjyydestä, strategisesta prosessista ja kasvunmerkityksestä pienissä yrityksissä ja edelleen keskusteluun yrittäjästä oppijana, tilaisuuteen tarttujana ja toisaalta elämäntapaansa vaalivana yksilönä. Yrittäjän oppiminen on liitettävissä keskusteluun oppimisesta organisaatioissa, mikä tässä ymmärretään yrittäjän, yksilön oppimisena ja mahdollisuutena innovointiin ja uusiutumiseen yrittäjyysprosessissa. Tutkimuksen tavoitteena on etsiä yrittäjän oppimisen tapoja ja tuotoksia, roolia ja merkitystä strategisessa liiketoimintaprosessissa, jossa yrittäjän arvot ja pienen matkailu- ja perheyrityksen kulttuuri ohjaavat yrittäjän toimintatapaa. Edelleen tavoitteena on hahmottaa yrittäjän oppimisen ja kompetenssin ilmenemistä muutoksissa ja sidosryhmäsuhteissa. Työn lähestymistapa on hermeneuttinen. Yrittäjää lähestytään kokonaisvaltaisena yksilönä näkökulmasta, jossa yrittäjyyden prosessi ymmärretään inhimillisenä ja luovana toimintana sekä jatkuvana muutoksena. Yrittäjä nähdään oman prosessinsa määrittäjänä ja parhaana asiantuntijana. Empiirinen aineisto on laadullista. Vanhatyrittäjähaastatteluin vuosina 1998 - 99 kerätyt aineistot tarjosivat kokeilumahdollisuuden aineiston analysoinnin aloittamiseksi. Aineistojen kapean näkökulmanlaajentamiseksi kerättiin lisäaineisto neljältä yrittäjältä keskusteluin vuonna2003. Tämä Itä-Suomessa matkailualan yrittäjiltä kerätty uusi aineisto muodostaa tämän tutkimuksen keskeisen aineiston. Yrittäjyyden aiemmasta tutkimuksesta nousseet näkökulmat ovat suunnanneet tämän työn empiirisen aineiston tarkastelua. Tarkastelun kohteena ovat yrittäjä oppijana yrittäjyysprosessissaan ja yrittäjähistoriansa taitekohdissa sekä oppimisen näkyminen yrittäjän arvomaailmassa, matkailuyrityksen kulttuurissa ja sidosryhmäyhteistyössä. Tutkimuksen tulokset osoittavat, että yrittäjille jatkuva muutos on arkipäiväistä työtä. Yrittäjät hallitsevat omaa oppimis- ja yrittäjyysprosessiaan. He asettavat itse tavoitteensa liiketoiminnan suhteen, ymmärtävät liiketaloudellisia realiteetteja riittävästi; erityisesti riskien hallinta on ominaista yrittäjille. Yritysten menestystä osoittaa se, että niissä on pystytty kasvattamaan toimintaa määrällisten mittareiden puitteissa tai ainakin yrittäjän omiin tavoitteisiin on päästy. Yrittäjien oppimis- ja uusiutumiskykyä todistaa yritysten olemassaolo sinänsä ja jatkuva olemassaolon kamppailu vaikuttamalla sidosryhmiin. Vaikka näitä yrittäjiä ei anglosaksisen, schumpeterilaisen määrittelytavan mukaan voida määritellä käsitteellä 'entrepreneur', voidaan kuitenkin väittää, että heidät voidaan ymmärtää 'yrittäjyys' yrittäjiksi - rohkeiksi, uteliaiksi, itsenäisiksi, oppiviksi ja jatkuvasti uusiutuviksi yksilöiksi, jotka luovat jatkuvasti uutta arvoa yritystoiminnallaan. Oppiminen ilmenee prosessissa niin, että yrittäjät hakevat uutta tietoa sosiaalisesta suhdeverkostostaan, asiakkaiden käyttäytymisestä ja reaktioista sekä havainnoivatympäristöään tarkasti tehden vertailuja oman yrityksenä näkökulmasta alan muihin yrityksiin ja toimivat yhteistyössä muiden yrittäjien kanssa. He kyseenalaistavat omaa ja yrityksensä toimintaa, laativat suunnitelmia yrityksen laajentamiseksi tai toimintojen lisäämiseksi, mutta myös toiminnoista luopumiseksi. Oppiminenja uusiutuminen näkyvät visioissa, joissa yritystoimintaa varaudutaan muuttamaan siten, että se vastaa kulloisenkin tilanteen vaatimuksia Kuitenkin yrittäjät ovat ymmärrettävissä toimintaa ennakoiviksi, eivät niinkään toimintaa sopeuttaviksi yksilöiksi. Ennakointi voidaan nähdä muutosten työntövoimana, jolloin yrittäjät ovat enemmänkin yritystensä eteenpäin työntäjiä kuin yritystensä vetäjiä. Yrittäjät ovat omissa yrityksissään paras mahdollinen kyvykkyys- ja osaamisresurssi, joka näyttää siirtyvän näissä yrityksissä myös seuraavan sukupolven käyttöön käytännön esimerkkien ja hiljaisen tiedon kautta. Jokaiselle yrittäjälle on muotoutunut oma selviytymisstrategiansa tai toimintamallinsa, jossa on nähtävissä yrittäjän koko yrittäjyyden historian aikana ja yrittäjyysprosessissa tapahtuvan oppimisen muotoutuminen yrittäjän osaamiseksi. Näissä selviytymisstrategioissa on havaittavissa yrittäjän oma arvokäsitys, perheyrityksen kulttuuri, suhtautumistapa ympäristöön ja yrittäjän oma, persoonallinen toimintatapa yrittäjänä.